企业会计准则第21号--租赁-企业租赁准则

《企业会计准则第21号——租赁》是我国企业会计准则体系中的一项重要组成部分，其修订与实施深刻影响了企业，尤其是大量从事租赁活动企业的财务报告与经营管理。该准则的核心变革在于，对于承租人来说呢，取消了传统意义上经营租赁与融资租赁的截然划分，要求将绝大部分租赁合同（除短期租赁和低价值资产租赁外）确认使用权资产和租赁负债，并纳入资产负债表内进行核算。这一根本性转变，旨在提高会计信息的透明度与可比性，使财务报表使用者能够更清晰地了解企业因租赁合同所承担的权利与义务，更准确地评估企业的财务状况、经营成果和现金流风险。

该准则的实施，对企业财务结构、关键绩效指标（如资产负债率、息税折旧摊销前利润等）、税务筹划、内部控制及业务流程都产生了广泛而深远的影响。它要求企业财务人员、管理人员乃至决策者深入理解租赁的定义、分拆、合并、计量等复杂规则，并建立相应的数据收集与合同管理系统。
也是因为这些，对《企业会计准则第21号——租赁》的持续研究与实务探索，成为了当今财会领域不可或缺的专业课题。易搜职考网作为深耕财会职业教育与研究多年的平台，始终聚焦此类准则变迁带来的专业挑战，致力于为广大财会从业者和学习者提供系统、前沿、贴近实务的解读与培训资源，帮助用户精准把握准则精髓，从容应对职业考试与实际工作中的复杂情形。

《企业会计准则第21号——租赁》深度解析与应用探讨

在当今复杂多变的商业环境中，租赁作为一种灵活高效的资产使用和融资方式，被企业广泛应用。为了更真实、公允地反映租赁业务所带来的权利与义务，提升财务报表的质量和全球可比性，我国财政部借鉴国际会计准则，修订并发布了现行的《企业会计准则第21号——租赁》。本准则的全面实施，标志着我国企业租赁会计处理进入了以“使用权模型”为核心的新阶段。

一、 准则的核心变革：从“双重模型”到“使用权模型”

传统租赁会计处理采用“双重模型”，即根据风险与报酬转移的实质，将租赁区分为融资租赁和经营租赁。对于融资租赁，承租人需将租赁资产资本化；而对于经营租赁，承租人仅需在支付租金时确认费用，相关租赁资产和在以后支付义务均不体现于资产负债表。这种处理导致大量“表外融资”的存在，掩盖了企业的真实财务杠杆，降低了财务报表的可比性。

新准则的最大变革即在于，对于承租人，原则上取消了这种区分（短期租赁和低价值资产租赁除外），采用了单一的“使用权模型”。其核心思想是：租赁合同赋予了承租人在租赁期内使用特定资产的权利，并产生了在在以后支付租金的义务，该权利和义务符合资产和负债的定义，因此应当予以确认。这一变革使得几乎所有租赁交易对财务状况的影响都得以在表内呈现，极大地提高了会计信息的透明度。

二、 租赁的识别、分拆与合并

正确应用新准则的第一步是准确识别一项合同是否包含租赁，或是否构成租赁。准则明确，租赁是指“在一定期间内，出租人将资产的使用权让与承租人以获取对价的合同”。判断的关键在于，合同是否让渡了在一定期间内控制一项已识别资产使用的权利。这涉及到：

• 资产是否被明确指定，或在物理上可区分。
• 承租人是否在使用期内拥有获得因使用该资产所产生的几乎全部经济利益的权利，并有权主导该资产的使用。

如果合同中同时包含租赁和非租赁（如服务）成分，承租人需要将合同对价基于单独价格的比例进行分拆，并分别进行会计处理。当然，承租人也可以选择不进行分拆，而将整个合同作为租赁处理。
除了这些以外呢，对于与同一交易对手在同一时间或相近时间订立的、总体商业目的一致的多份合同，企业应当予以合并处理。

三、 承租人的会计处理详解

承租人的会计处理是新准则的重点与难点，其核心步骤可概括如下：

1.初始计量

在租赁期开始日，承租人应当对使用权资产和租赁负债进行初始计量。

• 租赁负债：按租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量。折现率应首选租赁内含利率，若无法确定，则使用承租人的增量借款利率。
• 使用权资产：按照成本进行初始计量，其成本包括：租赁负债的初始计量金额；在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额（扣除已享受的租赁激励）；承租人发生的初始直接费用；承租人为拆卸、移除资产或复原场地等预计将发生的成本。

2.后续计量

后续期间，承租人对使用权资产和租赁负债需分别进行摊销和利息计提。

• 租赁负债：采用实际利率法确认各期的利息费用，同时随着租金的支付减少租赁负债的账面价值。
• 使用权资产：通常采用直线法在租赁期内计提折旧。如果承租人能够合理确定租赁期结束时将取得租赁资产所有权，则应在使用权资产剩余使用寿命内计提折旧。
  除了这些以外呢，还需按照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定，对使用权资产进行减值测试并处理。

3.短期租赁与低价值资产租赁的简化处理

为简化核算，准则允许承租人对短期租赁（租赁期不超过12个月，且不包含购买选择权）和低价值资产租赁（全新状态下单项资产价值较低的租赁）选择采用简化处理，即在租赁期内按照直线法或其他系统合理的方法将租赁付款额计入当期损益，无需确认使用权资产和租赁负债。

四、 出租人的会计处理

相比承租人，出租人的会计处理变化相对较小，总体上保留了融资租赁与经营租赁的划分。

• 融资租赁：出租人实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬，应将租赁资产从资产负债表内转出，确认为应收融资租赁款，并采用实际利率法在租赁期内确认利息收入。
• 经营租赁：出租人仍保留与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬，租赁资产仍列示于其资产负债表，收取的租金在租赁期内按照直线法或其他系统合理的方法确认为收入。

出租人也需评估应收融资租赁款的减值，并按照金融工具准则的相关规定进行处理。

五、 特殊租赁业务的处理

1.转租赁

转租赁中，中间出租人需要同时作为原租赁的承租人和新租赁的出租人进行会计处理。中间出租人需要基于其对转租资产的控制程度（即是否实质性取代原出租人而享有对资产使用的控制权），将转租赁分类为融资租赁或经营租赁。

2.售后租回交易

售后租回交易中，企业需要首先评估资产转让是否满足《企业会计准则第14号——收入》中关于销售成立的条件。

• 若构成销售：卖方（承租人）应按照资产的部分或全部账面价值终止确认相关资产，并就租回部分确认使用权资产，将转让至买方的权利与保留的权利之间的差额计入当期损益。买方（出租人）按购买资产进行会计处理。
• 若不构成销售：卖方（承租人）应继续确认被转让资产，并将转让所得款项确认为金融负债；买方（出租人）不确认被转让资产，将支付款项确认为金融资产。

六、 列报、披露与衔接规定

在资产负债表中，承租人应将使用权资产单独列示，或将符合其他准则资产定义的使用权资产与其他资产合并列报，但需在附注中单独披露。租赁负债应单独列示于负债中，或与其他金融负债合并列报并在附注中披露。在利润表中，租赁负债的利息费用应计入财务费用，使用权资产的折旧费则根据资产性质计入相关成本费用科目。

披露要求大幅增加，旨在让报表使用者充分理解租赁活动的影响。承租人需披露大量定性和定量信息，包括：租赁活动的性质；确定租赁期和租赁付款额所采用的重要判断和假设；使用权资产和租赁负债的账面价值及其变动信息；租赁费用（短期租赁、低价值资产租赁及未纳入租赁负债计量的可变租赁付款额）等。

对于准则的首次执行，企业采用了追溯调整法，但给予了多项简化处理的选择权，例如，可不重新评估已存在的合同是否包含租赁；对首次执行日前已存在的租赁，可采用多项简化方法计量使用权资产和租赁负债等，以减轻企业的转换成本。

七、 对企业的影响与实务挑战

新准则的实施对企业产生了全方位影响：

• 财务报表影响：普遍导致承租人的资产和负债同时增加，可能提高资产负债率，改变资产结构。利润表的费用结构由单一的租金费用转变为折旧加利息费用模式，通常导致租赁前期费用总额高于旧准则下的直线租金，影响EBITDA等指标。
• 管理决策影响：企业在新签或续签租赁合同时，需更审慎地考虑租赁期限、续租选择权、购买选择权、可变租金条款等设计对财务报表的影响。租赁与购买的决策分析模型也需相应调整。
• 系统与流程挑战：企业需要建立或升级合同管理系统，以捕获所有租赁合同的关键数据（如期限、租金、折现率等），并可能需要对现有的财务系统进行改造以支持新的会计核算、摊销计算和报告需求。
• 税务与现金流影响：会计处理的变化并不直接改变应税所得的计算，但可能因折旧和利息费用的确认时点差异，引发新的税会差异。报表现金流结构也可能发生变化（租赁付款额的本金部分计入筹资活动现金流）。

面对这些挑战，企业需要财务、法务、业务采购及信息技术等多部门协同，对现有租赁合同进行全面梳理，更新内部控制政策与流程，并对相关人员进行深入培训。在这一过程中，借助像易搜职考网这样提供专业、系统准则解读与实务案例分析的平台资源，能够有效帮助财务团队和决策者深入理解准则内核，掌握操作要点，从而确保企业顺利完成准则转换，并优化在以后的租赁战略。

总来说呢之，《企业会计准则第21号——租赁》的全面实施是我国会计准则国际趋同道路上的又一重要里程碑。它不仅仅是一次会计计量的技术性变更，更是一场推动企业提升租赁合同管理精细化水平、增强财务报告透明度与风险管理能力的深刻变革。深入、持续地学习和掌握该准则，已成为现代财会专业人士不可或缺的核心能力之一。