营改增后土地增值税预缴计税依据-土增税预缴基数

营改增后土地增值税预缴计税依据的深度解析与实务探讨

我国税收制度史上，“营改增”无疑是一场具有深远意义的变革。它不仅仅是一个税种的简单替换，更是对国民经济流转环节税负结构的系统性重塑。房地产业作为国民经济的支柱产业，其开发、转让环节涉及的税种多、税负重、计算复杂，土地增值税更是其中具有特殊调节意义的税种。“营改增”全面推开后，土地增值税的计税基础发生了根本性转变，从原先包含营业税的价款，转变为不含增值税的销售额。这一转变看似清晰，但在预征阶段的具体操作中，却衍生出一系列需要明确界定的细节问题。预缴土地增值税，是税收征管中加强源头控管、均衡税款入库、防范税收流失的重要手段。计税依据确定的准确与否，直接关系到国家税款能否及时足额入库，也直接影响房地产开发企业的资金安排和税务合规成本。易搜职考网结合多年来的政策研究与实务观察，对营改增后土地增值税预缴的计税依据进行全方位、多层次的梳理与阐述。

一、 核心原则：从“价内税”到“价外税”的根本性转变

理解营改增后土地增值税预缴计税依据，首要在于把握增值税“价外税”属性带来的根本性影响。在营业税时代，营业税属于价内税，纳税人取得的全部价款和价外费用（即销售收入）天然包含了营业税税额。计算土地增值税（包括预缴）时，该销售收入直接作为转让房地产取得的收入。

营改增后，增值税变为价外税。房地产开发企业销售自行开发的房地产项目，其取得的全部价款和价外费用在财务核算和税务处理上，需要区分为不含增值税的销售额和销项税额（或应纳税额）。根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税的计税收入为转让房地产所取得的收入，而该“收入”在营改增后，明确为不含增值税的收入。

这一原则是后续所有具体计算规则的基石。它意味着，在预缴土地增值税时，不能再直接使用企业开具发票的“价税合计”金额，而必须从中剥离增值税税额。由于房地产开发企业销售其开发产品存在一般计税和简易计税两种方法，且存在新老项目过渡期问题，导致“不含增值税收入”的计算方式并非单一，从而使得预缴计税依据的确定变得复杂。

二、 不同计税方法下预缴计税依据的具体确定

这是实务中的核心操作环节，也是易搜职考网在专业辅导中重点解析的部分。根据国家税务总局的公告精神，土地增值税预征的计征依据需要区分增值税的计税方式。

（一） 采用增值税一般计税方法的情形

对于适用增值税一般计税方法的房地产开发项目（通常为2016年5月1日后新开工的项目，或选择一般计税方法的老项目），其转让房地产取得的土地增值税应税收入，其不含增值税销售额的计算公式为：

土地增值税预征计征依据 = 预收款 - 应预缴增值税税款

而根据增值税政策，房地产开发企业采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税。
也是因为这些，上述公式可以进一步推导为：

• 土地增值税预征计征依据 = 预收款 ÷ (1 + 9%) （当前销售不动产增值税税率适用9%）

需要特别强调的是，这里的“预收款”是指企业在签订销售合同或协议后，在实际产权转移或合同约定时点前，向购买方收取的款项，包括定金、首付款、按揭贷款等所有形式的预收款项。使用这个公式的关键在于，它实际上是将“预收款”视同为含税价，通过价税分离倒算出不含税销售额，以此作为预缴土地增值税的基数。这是一种简化且便于征管的处理方式。

（二） 采用增值税简易计税方法的情形

对于适用增值税简易计税方法的房地产开发项目（主要指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的老项目，且选择简易计税），其转让房地产的土地增值税应税收入确认则有所不同。简易计税方法下，增值税的征收率为5%，且其销售额为取得的全部价款和价外费用扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额（但预缴时暂不扣除）。在预缴土地增值税时，计税依据的确定如下：

• 土地增值税预征计征依据 = 预收款 - 应预缴增值税税款
• 其中，应预缴增值税税款 = 预收款 ÷ (1 + 5%) × 5%
• 也是因为这些，土地增值税预征计征依据 = 预收款 ÷ (1 + 5%)

可见，简易计税方法下的计算逻辑与一般计税方法一致，均是按预收款和对应的增值税征收率/税率进行价税分离，只是使用的扣除率不同（5%对比9%）。易搜职考网提醒从业者，务必根据项目备案的计税方式正确选择计算公式，这是确保预缴准确的第一步。

三、 特殊情形与疑难问题的辨析

在实际操作中，除了上述基本情形，还会遇到一些特殊或边界性问题，这些同样是确定预缴计税依据时需要厘清的重点。

（一） 视同销售行为的处理

房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等行为，发生所有权转移时应视同销售房地产。其土地增值税预缴（如需）的计税依据，应按照同类房地产的近期平均销售价格或税务机关核定的价格确认。在营改增后，该价格同样应为不含增值税的价格。具体确定时，可以参照企业正常销售同类产品采用的一般计税或简易计税方法，对核定价格进行价税分离。

（二） 代收款项与价外费用的处理

房地产开发企业在预收款阶段，可能向购房者代收契税、住宅专项维修资金、初装费等。根据增值税相关规定，符合条件的代收款项不作为增值税的价外费用。在土地增值税预缴时，这些代收费用是否计入预缴计税依据，实践中存在不同理解。主流且稳妥的观点认为，土地增值税预征的计征依据应保持与增值税预缴口径的协调。既然这些代收费用在增值税上不计入销售额，那么在计算土地增值税预缴依据时，也应从“预收款”总额中扣除，仅以构成商品房销售价款的部分作为计算基数。但这需要企业清晰核算，并与税务机关做好沟通。

（三） 预收款范围与“诚意金”、“认筹金”的界定

并非所有提前收取的款项都构成税法意义上的“预收款”。在签订正式《商品房买卖合同》前收取的“诚意金”、“认筹金”、“VIP会员费”等，其法律性质通常属于意向金或预订款，若未转作房款，且可退还，则一般不作为销售房地产的预收款。
也是因为这些，在收取这类款项时，不应预缴土地增值税。只有当这些款项转为购房款，或与购房者签订正式合同后，才应并入预收款计算预缴税款。这一点对企业的资金管理和税务合规时点判断尤为重要。

（四） 一般计税方法下土地价款的扣除时点问题

这是一个极易混淆的问题。在增值税一般计税方法下，房地产开发企业计算增值税销项税额时，允许从全部价款和价外费用中扣除当期销售房地产项目对应的土地价款。这一扣除政策仅适用于增值税最终应纳税额的计算，并不适用于增值税的预缴环节，同样也不适用于土地增值税的预缴环节。无论是预缴增值税还是预缴土地增值税，计税依据都是按“预收款÷(1+税率/征收率)”计算，不得先行扣除土地价款。土地价款的影响，将在土地增值税项目达到清算条件进行最终清算时，作为“取得土地使用权所支付的金额”项目予以扣除。易搜职考网在专业研究中发现，将此环节混淆是许多企业预缴计算错误的常见原因。

四、 预缴率与计税依据的协同应用

确定了预缴计税依据（即不含增值税的销售额）后，下一步便是计算应预缴的土地增值税税额。计算公式为：

应预缴土地增值税税额 = 土地增值税预征计征依据 × 预征率

预征率由各省、自治区、直辖市税务局根据当地不同类型房地产的实际情况进行确定。通常会对普通住宅、非普通住宅和其他类型房地产（如商业、车库等）设置不同的预征率。
例如，普通住宅的预征率可能较低（如1%-2%），而非普通住宅和商业用房的预征率则相对较高（如2%-4%或更高）。
也是因为这些，企业在预缴时，不仅要准确计算计税依据，还需根据所售房产的具体类型，适用正确的预征率。这要求企业内部财务、销售部门的信息传递必须准确无误，房产分类标准必须清晰。

五、 会计处理、纳税申报与风险防控

正确的计税依据确定后，需要在会计账簿和纳税申报表中得到准确反映。

在会计处理上，预收的房款计入“预收账款”科目。计算出的应预缴土地增值税，应借记“应交税费——应交土地增值税（预缴）”科目，贷记“银行存款”科目。这部分预缴税款在项目清算前，不直接计入当期损益。

在纳税申报方面，企业需按项目所在地主管税务机关规定的期限（通常是按月或按季），填报《土地增值税预缴纳税申报表》。表中需如实填写本期取得的预收账款总额、按规定公式计算出的计税依据、适用的预征率以及本期应预缴的税额。易搜职考网强调，申报数据的逻辑一致性是税务稽查的重点关注内容之一，特别是预收款数据与增值税预缴申报、企业所得税预计毛利额计算等相关数据的勾稽关系。

在风险防控层面，企业应重点关注以下几点：

• 项目计税方式备案的准确性：新老项目的划分、计税方法的选择必须符合政策规定并有完备资料备查。
• 预收款台账的完整性：建立分项目、分房产类型的预收款明细台账，清晰记录每笔收款的性质、金额、时间及对应的计税依据计算过程。
• 价税分离的合规性：严格区分不同计税方法下的计算公式，避免混用税率/征收率。
• 申报的及时性与准确性：严格按照期限申报预缴，确保申报数据与账务、合同数据一致。

营改增后土地增值税预缴计税依据的确定，是一项融合了增值税、土地增值税两大税种政策的综合性实务工作。它要求从业人员不仅深刻理解“价外税”原理，还需精准把握房地产开发业务各环节的特点与税收政策的细微规定。从预收款性质的判定，到计税方法的选择，再到具体公式的应用和特殊情形的处理，环环相扣，任何一环的疏漏都可能导致预缴税款计算错误，从而引发补税、滞纳金乃至罚款的风险，也可能不当占用企业宝贵的营运资金。易搜职考网持续关注国家税收政策的最新动态与各地税务机关的执行口径，致力于帮助财税从业者构建清晰的政策框架和稳健的操作流程。面对复杂的经济环境和不断完善的税收法规，唯有坚持持续学习、深入理解政策本质、严谨对待每一个计算细节，方能在实务中做到游刃有余，既履行好纳税义务，又有效维护企业的合法权益，实现税务管理的合规、高效与价值创造。