国税法2009年31号文-国税发〔2009〕31号

31号文的出台，标志着我国房地产企业所得税管理进入了精细化、系统化的新阶段。它并非凭空产生，而是对过往实践经验的归结起来说、对存在问题的回应以及对税收法定原则的贯彻。其核心目标在于，如何在一个可能跨越数个纳税年度的开发项目中，合理地将预计总利润按照税法原则分配到各个年度，从而实现企业所得税的及时、均衡入库，避免税款的大幅波动，同时保障企业的合法权益。文件围绕收入确认、成本费用扣除、计税成本核算、特定事项处理等核心环节，构建了一套相对完整且独特的税务处理框架。这套框架深刻影响了几乎所有房地产开发企业的财务与税务工作流程，是财务人员、税务工作者以及相关领域研究者必须深入理解和掌握的基础性文件。对于像易搜职考网这样长期专注于财会税务领域深度研究与知识服务的平台来说呢，31号文更是教学、分析与咨询的重中之重，其每一次解读都力求贴近实务，厘清边界，帮助从业者在复杂的税务迷宫中找到清晰路径。

国税法2009年31号文的出台背景与核心意义

在31号文颁布之前，房地产企业的所得税处理主要依据《企业所得税法》及其实施条例的原则性规定，并结合一些临时性通知。房地产行业的预售制度使得企业在收到预售款项时，相关房屋尚未竣工交付，会计上通常作为“预收账款”处理，不确认为当期收入。但根据税法规定，这部分预售收入需要提前缴纳营业税（现为增值税）及相关附加，而在企业所得税方面，如何对待这部分收入曾存在不同理解。一些地方允许按预计毛利率计算预计毛利额并入当期应纳税所得额，但具体比例和计算方法各地差异较大，导致税负不公和政策执行不统一。
于此同时呢，开发产品的成本对象划分、共同成本与间接费用的分摊、完工标准的确立、后续成本的调整等一系列具体操作问题，都缺乏全国统一的、可操作性强的规范。

31号文的出台，正是为了彻底解决上述问题。其核心意义在于：第一，统一了全国的执行口径，结束了各地“政出多门”的局面，为所有房地产开发企业提供了明确、一致的政策预期，营造了公平的税收环境。第二，确立了“计税成本”的核心概念，将会计成本与税务上可扣除的计税成本进行区分，并详细规定了计税成本的核算内容、归集、分配和结转方法，使成本扣除有章可循。第三，明确了收入确认的时点与方式，特别是对预售收入，规定了按预计计税毛利率计算预计毛利额计入当期应纳税所得额的具体办法，实现了税款在开发期间的均衡入库。第四，系统性地规范了开发经营各环节的税务处理，从取得土地、开工建设、预售、完工到项目清算，形成了一条完整的税务处理链条。这份文件不仅是税务机关进行征管和稽查的重要依据，也是房地产企业进行税务筹划和合规管理的基石。深入研读31号文，是每一位房地产行业财税从业者的必修课，而易搜职考网提供的专业解析与案例研究，正是帮助学员攻克这一必修课难关的利器。

核心内容解析：收入、成本与计税毛利率

一、收入的税务处理

31号文将房地产开发企业的收入分为两大类：销售收入和预售收入，并分别规定了确认原则。

1.销售收入的确认：企业销售完工开发产品，应于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入。确认收入的具体方法，可按以下规定：

• 采取一次性全额收款方式的，于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日确认。
• 采取分期收款方式的，按销售合同或协议约定的价款和付款日确认。提前付款的，在实际付款日确认。
• 采取银行按揭方式的，首付款于实际收到日确认，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认。
• 采取委托方式销售的，需区分具体模式，但核心是遵循实质重于形式原则，在开发产品已移交或产权已转移时确认。

2.预售收入的税务处理：这是31号文最具特色的部分。企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与对应的预计毛利额之间的差额，计入完工年度的应纳税所得额。这实际上是一种税收上的“预缴+清算”机制。

预计计税毛利率由各省、自治区、直辖市税务局按以下规定进行划分确定：

• 开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%。
• 开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。
• 开发项目位于其他地区的，不得低于5%。
• 属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。

这一规定体现了税收政策的区域性差异和对保障性住房的政策支持。

二、成本、费用的扣除与计税成本核算

成本费用的处理是31号文的另一核心。文件引入了“计税成本”的概念，指企业在开发、建造开发产品过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。

1.成本对象的确定原则：企业应合理划分成本对象，原则包括可否销售原则、分类归集原则、功能区分原则、定价差异原则、成本差异原则和权益区分原则。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆。

2.计税成本支出的内容：主要包括六大项：

• 土地征用费及拆迁补偿费
• 前期工程费
• 建筑安装工程费
• 基础设施建设费
• 公共配套设施费
• 开发间接费

每一项都有具体的内涵界定，例如“开发间接费”特指企业为直接组织和管理开发项目所发生的费用，且不能超过行政管理权限。

3.计税成本的核算程序：分为四个步骤：

• 归集：对当期实际发生的各项支出，按其性质和经济用途归集到对应的成本对象中。
• 分配：对归集的共同成本和不能分清负担对象的间接成本，按受益原则和配比原则分配至各成本对象。文件推荐了占地面积法、建筑面积法、直接成本法和预算造价法四种具体分配方法。
• 预提：允许在特定条件下预提部分费用，如出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但不得超过合同总金额的10%。公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提。
• 结转：开发产品完工后，企业应在完工年度结转对应计税成本。已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本计算确认。

这套严密的核算体系，确保了成本扣除的合理性与准确性，是税务处理区别于会计处理的关键所在。易搜职考网在辅导学员时，特别注重通过实战案例来演示这“归集、分配、预提、结转”八字诀的具体应用。

特定事项与后续管理的税务处理

一、合作建房与视同销售

31号文对企业以本企业为主体联合其他企业、单位或个人合作或合资开发房地产项目，且未成立独立法人公司的情形作出了规范。此类项目应以首次分配开发产品为时点，分别按视同销售和购入资产进行税务处理。
除了这些以外呢，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移时确认收入。其收入的确认方法和顺序为：按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；按开发产品的成本利润率确定（成本利润率不得低于15%）。

二、投资性房地产与固定资产的转换

企业将开发产品转为自用或出租时，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。这防止了企业通过短期转换来调节利润。如果转为自用固定资产，其计税成本扣除已折旧后的余额，在将来销售时作为资产转让成本扣除。

三、期间费用与营业税金及附加的扣除

企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。这里需要注意，对于预售收入对应的营业税金及附加、土地增值税，由于其相关的收入（预售收入）已按预计毛利额计入当期应纳税所得额，因此对应的税金也可以在当期扣除，实现了配比。

四、计税成本的后续调整与项目清算

开发产品完工后，企业必须结算计税成本。对前期已税前扣除的预计毛利额，按实际毛利额进行差额调整。对于预提的成本费用，在取得合法凭证后需进行调整。
除了这些以外呢，31号文还提到了项目计税成本最终结算的概念，即当整个项目全部完工且销售完毕，或企业申请注销税务登记时，企业必须对整个项目进行计税成本最终结算，统一进行税款清算。这与企业所得税的汇算清缴相结合，构成了完整的税务管理闭环。

易搜职考网的视角：31号文在实务中的挑战与应对

尽管31号文构建了清晰的框架，但在十余年的执行过程中，实务界仍面临诸多具体挑战，这也正是专业服务机构的价值所在。易搜职考网结合长期的教研与实务跟踪，归结起来说出以下几个关键点：

1.完工标准的判断：31号文规定了三个完工标准（竣工证明已报备、已投入使用、已取得初始产权证明），满足其一即可。但“投入使用”在实务中界限有时模糊，例如项目部分区域先行开放或用于展示，是否触发整体完工？这需要企业谨慎判断并与税务机关充分沟通。

2.计税成本对象的精细划分：随着产品形态复杂化（如包含住宅、商铺、车位、装修等多种业态的综合体），如何科学划分成本对象，选择最合理的成本分摊方法，对最终税负有重大影响。这要求企业财务人员具备很高的专业判断能力。

3.合法有效凭证的取得时效：预提成本有比例限制，且最终必须取得合法凭证。现实中，工程结算滞后、发票取得延迟是常态，企业需建立完善的合同与发票跟踪管理制度，避免因凭证不合规或超时无法取得而导致成本不能扣除的税务风险。

4.与其他税种的协调：31号文是企业所得税的文件，但房地产项目还涉及增值税、土地增值税。三者在对收入确认时点、成本扣除范围等方面的规定存在差异。
例如，土地增值税清算对成本分摊有更严格的要求。企业必须建立多税种联动的税务管理思维，不能孤立地看待31号文。易搜职考网在课程设计中，特别注重这种多税种协同视角的培养，帮助学员构建立体化的知识体系。

5.政策更新与地方执行差异：虽然31号文是全国性文件，但预计计税毛利率的具体数值、部分操作细节的解释权在省级税务机关。且随着“营改增”等重大税制改革，与31号文相关的流转税处理基础已发生变化。企业需要持续关注所在省份的具体执行口径和国家层面的政策补充文件。

，国税发〔2009〕31号文作为规范房地产开发经营业务企业所得税处理的纲领性文件，其深度与广度决定了它的重要性和复杂性。它不仅是一套静态的规则，更是一个动态的、需要结合具体商业实践和后续政策进行理解和应用的体系。对于房地产企业来说呢，精通31号文是税务合规与优化的生命线；对于财税从业者来说呢，掌握31号文是专业能力的试金石。易搜职考网始终致力于对此类核心税收文件进行剥茧抽丝般的解读，将晦涩的条文转化为易懂的规则，将复杂的实务提炼为可操作的步骤，陪伴每一位财税人在专业道路上不断精进，从容应对来自税收领域的各项挑战，最终实现个人职业发展与组织税务价值管理的双重目标。在房地产税收管理的浩瀚海洋中，31号文犹如一座灯塔，而专业的解读与学习则是确保航船正确方向的罗盘。