未弥补亏损确认递延所得税资产-亏损确认递延税

递延所得税资产的本质，源于会计准则（权责发生制、资产负债表债务法）与税法规定（收付实现制原则为主）之间的暂时性差异。当某项交易或事项的账面价值与其计税基础产生可抵扣暂时性差异时，该差异在在以后期间转回时，可以用来抵减应纳税所得额，从而减少在以后的税款支付义务。这种“在以后税收利益”在满足资产确认条件时，便被确认为递延所得税资产。

未弥补亏损，在税收语境下，特指企业按照税法规定计算并经过税务机关确认的、准予在以后纳税年度结转弥补的应纳税所得额负数。它本身并非会计账簿上的一个科目，而是一项重要的税务属性。当企业存在可结转后期的未弥补亏损时，其在以后期间的应纳税所得额可以通过弥补该亏损而减少，进而减少在以后应缴纳的所得税。这便形成了一项潜在的可抵扣暂时性差异，是确认递延所得税资产的直接动因。

其理论支撑在于资产负债表债务法的全面贯彻。该方法要求企业从资产负债表出发，关注各项资产、负债的账面价值与计税基础之间的差异对在以后税收的影响。未弥补亏损虽然不直接对应一项资产或负债，但它构成了对在以后应纳税所得额的抵扣权，其影响通过影响在以后应纳税款的方式，间接地符合可抵扣暂时性差异的定义。
也是因为这些，将其视为一项特殊的可抵扣暂时性差异进行处理，体现了会计对“在以后经济利益”这一资产本质的追求。

也是因为这些，确认工作的核心从计算转向了预测与评估。企业管理层必须进行严谨的、有依据的判断。易搜职考网在解析历年专业考试真题与实务案例时发现，评估“很可能”获取在以后应纳税所得额，需要综合考虑以下证据，且这些证据应具有支持性、客观性和可验证性：

• 现有应税暂时性差异的存在：如果企业拥有将在在以后期间转回的应税暂时性差异（将导致递延所得税负债），且该差异的转回时间与未弥补亏损的抵扣期间相匹配，这可以作为最直接、最可靠的证据。因为该应税差异转回时将产生应纳税所得额，自然可以用于抵扣亏损。
• 可靠的在以后盈利预测：基于企业已批准的财务预算、经营计划，并结合市场前景、行业趋势、企业竞争优势等因素，对相关在以后期间（通常是税法规定的弥补期限内）的利润作出合理、可信的预测。该预测需有历史数据的支持，并考虑周期性或季节性波动。
• 尚未使用的可抵扣亏损的到期日：必须关注税法规定的弥补期限（例如，我国现行规定为一般不超过5年）。对于即将到期的亏损部分，需要更严格、更即时的盈利证据支持其能在到期前被利用。
• 非应税项目的影响：需注意预测的在以后利润中，是否包含大量的免税收入或永久性差异项目，这些项目不会产生应纳税所得额，因此不能用于抵扣亏损。

当企业存在累计未弥补亏损时，准则要求更严格的证据标准。通常，对于与未弥补亏损相关的递延所得税资产，其确认需要管理层提供关于在以后盈利的具体、可行的规划，而非泛泛的乐观预期。

对于未弥补亏损，具体计量时需注意：

• 税率选择：应使用预计抵扣亏损期间的法定税率。如果预期在以后税率会发生变化，则应使用已公布或实质上已颁布的税率。
• 抵扣顺序：企业可能存在多个不同年度产生的未弥补亏损，其弥补期限不同。在确认和计量时，通常需要根据税法规定的弥补顺序（一般先到期先弥补）进行细致测算。

更为关键的是后续计量。递延所得税资产确认后，在每个资产负债表日，企业必须对其进行重新评估（减值测试）。如果情况发生变化，表明不再“很可能”获得足够的应纳税所得额来全部或部分实现其利益，则应当减记递延所得税资产的账面价值。减记的金额，计入当期所得税费用。反之，如果原先导致未确认的情况发生变化，使得在以后应税利润的“很可能”条件得到满足，那么之前未确认的递延所得税资产可以予以确认。

这种后续评估的强制性，使得递延所得税资产成为资产负债表上一个“动态”的项目，其价值紧密依赖对企业在以后经营状况的持续判断。这也是易搜职考网在辅导学员时重点强调的、体现专业判断力的环节。

挑战一：“很可能”的量化与证据充分性。如何将“很可能”这一定性描述转化为可操作的评估框架？多大程度上依赖预算？如何应对外部经济环境的突发变化？例如，对于一家处于强周期行业且当前深度亏损的企业，尽管其历史表现良好，但判断其在在以后五年内能否产生足够利润弥补巨额亏损，需要极其审慎地分析行业周期位置、企业成本结构优化计划、融资能力等，而不能单纯依据过去的好年景进行外推。

挑战二：集团内部与合并层面的特殊考量。在合并财务报表中，未弥补亏损可能存在于不同的子公司。确认递延所得税资产时，原则上是每个纳税主体独立判断。但在某些税收管辖区，允许集团内盈亏互抵（集团报税或合并纳税）。此时，评估在以后应税利润是否“很可能”时，可以将集团内其他盈利实体的利润纳入考量范围，但这需要确切的税法支持和集团内部的利润转移安排作为证据。

挑战三：与业绩承诺、并购估值的联动。在企业并购中，被收购方可能存在大额未弥补亏损。收购方在评估其公允价值时，需要独立判断这些税务亏损在并购后是否“很可能”被利用。这直接影响商誉的确认金额。
于此同时呢，对于有业绩对赌协议的标的公司，其在以后盈利预测直接影响递延所得税资产的确认，从而影响承诺期的净利润完成情况，关系重大。

挑战四：持续经营假设下的微妙平衡。如果企业存在重大未弥补亏损且持续经营能力受到怀疑，审计师可能会考虑出具带强调事项段的无保留意见甚至无法表示意见。此时，确认大额递延所得税资产本身就是与持续经营假设密切相关的行为，需要有无可反驳的证据来支持在以后盈利的预测，否则将显得自相矛盾。

对财务报表的直接影响：

• 利润表：在满足条件时确认，会借记递延所得税资产，贷记所得税费用（收益），从而直接增加当期净利润。反之，减记则会减少当期净利润。这使得企业的报告利润对在以后的盈利预期变得敏感。
• 资产负债表：增加资产总额，改善资产负债率等财务比率。
• 现金流量表：此项确认属于非现金项目，不影响当期经营活动现金流量，但会在附注中进行详细披露。

对内部管理与外部沟通的影响：

• 绩效考核：可能会影响基于净利润的管理层考核结果。
• 融资活动：更高的报告利润和更好的资产结构可能有助于债务融资或股权融资谈判。
• 投资者关系：递延所得税资产的大额确认或转回，常被敏锐的投资者视为观察管理层对企业在以后信心的重要窗口。不当的确认可能引发对利润质量与报表稳健性的质疑。

对战略决策的提示：对未弥补亏损可利用性的评估，实质上是企业在以后盈利能力的一次“压力测试”。它促使管理层更严肃地审视和规划在以后的业务发展、投资方向，以确保税务资源不被浪费。
例如，企业可能会因此调整投资计划的时间表，或更积极地寻求能够提前产生应税利润的项目。