土地增值税暂行条例-土地增值税条例

：土地增值税暂行条例

土地增值税，作为我国税收体系中对土地增值收益进行调节的重要税种，其核心法律依据是《中华人民共和国土地增值税暂行条例》。这一条例自颁布实施以来，在规范土地、房地产市场交易秩序，合理调节土地增值收益，防止国有土地收益流失，以及促进房地产行业健康平稳发展等方面，发挥了不可替代的关键作用。它主要针对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人征收，其税制设计的核心在于对纳税人转让房地产所取得的增值额适用超率累进税率，增值越多，税率越高，体现了税收的调节功能。
随着我国经济社会的飞速发展和房地产市场环境的深刻变化，这部以“暂行”为名的条例在近三十年的实践中，也暴露出一些亟待完善的问题，例如征税范围、扣除项目、税收优惠、征管流程等方面均有进一步优化和明确的空间。社会各界，特别是财税法律界、房地产行业以及广大纳税人，对条例的修订乃至上升为正式法律抱有高度期待。易搜职考网在长期的专业研究中深刻认识到，深入理解现行条例的框架、逻辑与实操要点，不仅是财税从业人员、法律工作者及房地产相关领域专业人士的必备素养，也是把握在以后政策动向、做好职业规划和业务布局的基础。对《土地增值税暂行条例》的深入研究，兼具理论价值与现实紧迫性。

一、土地增值税暂行条例的立法背景与核心要义

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》于1993年12月13日由国务院颁布，自1994年1月1日起施行。其出台有着深刻的时代背景。上世纪九十年代初，随着我国城镇土地使用制度改革和房地产市场的逐步发展，土地使用权转让和房地产交易日益活跃，由此产生的土地增值收益急剧增长。为了避免土地增值收益过多地流向土地持有者和房地产开发者，调节市场投机行为，抑制当时部分地区出现的房地产过热现象，同时增加国家财政收入，保障土地资源的合理利用，国家决定开征土地增值税。该条例的颁布，标志着我国土地增值税制度的正式建立，是1994年分税制财政体制改革的重要组成部分。

条例的核心要义在于通过税收手段，对土地自然增值和因社会投资带来的增值进行社会再分配。其基本计税原理是：对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物（简称转让房地产）取得的收入，减除法定扣除项目金额后的余额，即增值额，依照超率累进税率进行征收。这种税制设计体现了“增值多的多征，增值少的少征，无增值的不征”的原则，旨在公平税负，并抑制土地投机炒作。

二、纳税义务人与征税范围的具体界定

根据条例规定，土地增值税的纳税义务人是指转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人。这里的“单位”包括各类企业、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织；“个人”包括个体经营者和其他个人。

关于征税范围，条例采用了正列举的方式，明确了必须缴纳土地增值税的行为：

• 转让国有土地使用权。
• 连同国有土地使用权一并转让的地上建筑物及其附着物。

同时，在实践中，通过一些补充规定和司法解释，以下行为通常也被视同转让房地产，需要缴纳土地增值税：

• 以出售方式转让房地产。
• 以继承、赠与方式无偿转让房地产（符合法定免税条件的除外）。
• 以房地产进行投资、联营，如果投资方或被投资方为房地产开发企业，或者投资联营后将房地产再转让的。
• 企业兼并中，被兼并企业将房地产转让到兼并企业。
• 房地产的交换（个人互换自有居住用房经核准可免税）。
• 房地产的抵押期满后，以房地产抵债。

易搜职考网提醒，准确判断一项经济行为是否属于土地增值税的征税范围，是进行税务处理和职业考试备考中的重点和难点，需要结合具体交易实质进行判断。

三、计税依据与扣除项目的详细解析

土地增值税的计税依据是转让房地产所取得的增值额。增值额的计算公式为：增值额 = 转让房地产取得的收入 - 法定扣除项目金额。
也是因为这些，收入的确认和扣除项目的计算至关重要。

（一）转让房地产取得的收入

纳税人转让房地产取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他经济利益。全部价款及相关经济利益都应当计入收入总额。对于分期收款的，可按合同约定确认收入实现。易搜职考网研究发现，在实务中，关联交易价格偏低且无正当理由的，税务机关有权参照市场价格核定其转让收入。

（二）法定扣除项目金额

计算增值额时准予扣除的项目主要包括：

1. 取得土地使用权所支付的金额：指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用（如登记费、过户费等）。
2. 房地产开发成本：包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。
3. 房地产开发费用：指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。此项并非据实扣除，而是按《实施细则》的标准计算扣除：
   • 财务费用能按转让项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额；其他费用按（取得土地使用权支付金额+房地产开发成本）×5%以内扣除。
   • 不能提供证明或不能分摊的，费用合计按（取得土地使用权支付金额+房地产开发成本）×10%以内扣除。
4. 与转让房地产有关的税金：指在转让时缴纳的营业税（现为增值税及其附加）、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加和地方教育附加，也可视同税金予以扣除。
5. 财政部规定的其他扣除项目：对从事房地产开发的纳税人，可按（取得土地使用权支付金额+房地产开发成本）×20%加计扣除。此条是给予房地产开发企业的一项特殊扣除，旨在平衡税负。

四、税率结构及应纳税额的计算方法

土地增值税采用四级超率累进税率，根据增值额与扣除项目金额的比率（即增值率），确定适用税率并计算应纳税额。这是该税种最具特色之处。

土地增值税四级超率累进税率表：

• 增值率未超过扣除项目金额50%的部分，税率为30%。
• 增值率超过50%、未超过100%的部分，税率为40%。
• 增值率超过100%、未超过200%的部分，税率为50%。
• 增值率超过200%的部分，税率为60%。

应纳税额的计算步骤为：

1. 计算增值额：收入总额 - 扣除项目总额。
2. 计算增值率：（增值额 / 扣除项目总额）× 100%。
3. 依据增值率确定适用税率和速算扣除系数。
4. 计算应纳税额：应纳税额 = 增值额 × 适用税率 - 扣除项目金额 × 速算扣除系数。

速算扣除系数分别为：0、5%、15%、35%，对应上述四级税率。易搜职考网在辅导学员时强调，熟练掌握速算扣除法能极大提高计算效率和考试答题速度。

五、税收优惠政策的适用情形

条例及后续文件规定了一系列税收优惠政策，主要目的是照顾普通居民住房需求，鼓励特定类型房地产转让，以及支持企业改制重组。

（一）免征土地增值税的情形

• 纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的。
• 因国家建设需要依法征用、收回的房地产。
• 个人之间互换自有居住用房地产，经当地税务机关核实的。
• 对个人销售住房暂免征收土地增值税（此为主要针对居民个人的一项长期政策）。

（二）暂不征收或减免的情形

• 以房地产进行投资、联营，投资方承担投资风险的，暂免征收（房地产开发企业除外）。
• 合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收。
• 在企业兼并中，被兼并企业将房地产转让到兼并企业的。
• 符合规定条件的单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资，以及企业合并、分立等涉及房地产权属转移的，可享受暂不征收政策（有期限和条件限制）。

易搜职考网提示，税收优惠政策具有严格的适用条件，且政策可能调整，在实际应用和职业考试中必须依据最新的规范性文件进行判断。

六、征收管理与纳税申报流程

土地增值税的征收管理具有其特殊性，尤其是对房地产开发项目，普遍实行“项目登记、预征、清算”的管理模式。

（一）项目登记

纳税人在房地产开发项目批准立项后，应及时向主管税务机关办理项目登记，这是后续预征和清算的基础。

（二）预征

对纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于成本无法准确计算，税务机关会按一定比例预征土地增值税。预征率由各省、自治区、直辖市根据当地实际情况确定，通常在1%-3%之间，对普通住宅可能较低，对商业、别墅等可能较高。预缴的税款在项目清算时予以抵减。

（三）清算

这是土地增值税征收的核心环节。符合下列条件之一的，纳税人应进行土地增值税清算：

• 房地产开发项目全部竣工、完成销售的。
• 整体转让未竣工决算房地产开发项目的。
• 直接转让土地使用权的。

同时，对于已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；或者取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的，税务机关可要求纳税人进行清算。

清算过程复杂，涉及大量成本费用的归集、分摊和审核，是税务稽查和企业税务风险管理的重点领域。易搜职考网的专业研究团队持续关注清算实务中的难点与争议点。

（四）纳税申报

纳税人应在转让房地产合同签订后的7日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳。房地产所在地，是指房地产的坐落地。跨两个或以上管辖地区的房地产，需分别向各地税务机关申报。

七、现行条例面临的挑战与发展展望

尽管《土地增值税暂行条例》运行多年，但其“暂行”状态已与当前复杂的经济活动不甚适应，面临诸多挑战：

• 法律层级低：作为行政法规，其权威性和稳定性不及法律，部分规定已滞后于《民法典》等上位法。
• 税制要素待优化：扣除项目标准（如开发费用扣除）、税率结构（最高边际税率60%是否偏高）等存在调整空间。对非房地产开发企业转让旧房等的征管规定较为模糊。
• 清算难度大：清算周期长、计算复杂、争议多，征纳成本高，对征管技术和专业能力要求极高。
• 与房地产税改革衔接：在推动房地产税立法的大背景下，土地增值税的定位和在以后走向需要统筹考虑。

展望在以后，土地增值税制度的改革方向可能是：第一，推动“暂行条例”上升为“土地增值税法”，提升法律层级，完善法律体系。第二，简化税制，可能优化税率档次，明确和统一扣除标准，降低制度性交易成本。第三，加强征管信息化建设，利用大数据等技术提升清算效率和准确性。第四，在房地产税制整体改革中，协调好土地增值税、房产税、城镇土地使用税等税种的关系，避免重复征税，构建科学合理的房地产税收体系。

易搜职考网基于多年的政策跟踪与研究分析认为，无论在以后条例如何修订，其通过税收调节土地增值收益、促进社会公平和资源节约集约利用的根本目标不会改变。对于广大财税从业者和相关领域的学习者来说呢，扎实掌握现行条例的精髓，密切关注立法动态，是提升职业竞争力的关键。对条例的深入解读与实务应用能力，始终是易搜职考网赋能学员职业发展的核心教学内容之一。理解其历史脉络、掌握其核心规则、洞察其发展趋势，方能在这个专业领域内行稳致远。